2019中級會計師考試重點(diǎn)《中級會計實務(wù)》：投資性房地產(chǎn)

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(一)投資性房地產(chǎn)的范圍

1.已出租的土地使用權(quán)。是指企業(yè)通過出讓或轉(zhuǎn)讓的方式取得并以經(jīng)營租賃方式出租的土地使用權(quán)。企業(yè)計劃用于出租但尚未出租的土地使用權(quán)，不屬于此類。對于以經(jīng)營租賃方式租入土地使用權(quán)再轉(zhuǎn)租給其他單位的，不能確認(rèn)為投資性房地產(chǎn)。

2.持有并準(zhǔn)備增值后轉(zhuǎn)讓的土地使用權(quán)。是指企業(yè)通過出讓或轉(zhuǎn)讓的方式取得并準(zhǔn)備增值后轉(zhuǎn)讓的土地使用權(quán)。但是，按照有關(guān)規(guī)定認(rèn)定的閑置土地，不屬于持有并準(zhǔn)備增值后轉(zhuǎn)讓的土地使用權(quán)。

3.已出租的建筑物。是指企業(yè)擁有產(chǎn)權(quán)并以經(jīng)營租賃方式出租的房屋等建筑物，包括自行建造或開發(fā)完成后用于出租的建筑物。

在判斷和確認(rèn)已出租的建筑物時，應(yīng)當(dāng)注意以下要點(diǎn)：

(1)用于出租的建筑物是指企業(yè)擁有產(chǎn)權(quán)的建筑物，企業(yè)以經(jīng)營租賃方式租入再轉(zhuǎn)租的建筑物不屬于投資性房地產(chǎn)。

(2)已出租的建筑物是企業(yè)已經(jīng)與其他方簽訂了租賃協(xié)議，約定以經(jīng)營租賃方式出租的建筑物。一般應(yīng)自租賃協(xié)議規(guī)定的租賃期開始日起，經(jīng)營出租的建筑物才屬于已出租的建筑物。

(3)企業(yè)將建筑物出租，按租賃協(xié)議向承租人提供相關(guān)輔助服務(wù)在整個協(xié)議中不重大的，應(yīng)當(dāng)將該建筑物確認(rèn)為投資性房地產(chǎn)。

如果某項房地產(chǎn)部分用于賺取租金或資本增值，部分自用，能夠單獨(dú)計量和出售的、用于賺取租金或資本增值的部分，應(yīng)當(dāng)確認(rèn)為投資性房地產(chǎn);不能夠單獨(dú)計量和出售的、用于賺取租金或資本增值的部分，不確認(rèn)為投資性房地產(chǎn)。

(二)投資性房地產(chǎn)的確認(rèn)

1.企業(yè)外購的房地產(chǎn)，只有在購入的同時開始對外出租或用于資本增值，才能作為投資性房地產(chǎn)加以確認(rèn)。企業(yè)購入房地產(chǎn)，自用一段時間之后再改為出租或用于資本增值的，應(yīng)當(dāng)先確認(rèn)為固定資產(chǎn)或無形資產(chǎn)，自租賃期開始日或用于資本增值之日起，才能從固定資產(chǎn)或無形資產(chǎn)轉(zhuǎn)換為投資性房地產(chǎn)

2.企業(yè)自行建造的房地產(chǎn)，只有在自行建造活動完成的同時開始對外出租或用于資本增值，才能將自行建造的房地產(chǎn)確認(rèn)為投資性房地產(chǎn)。企業(yè)自行建造的房地產(chǎn)達(dá)到預(yù)定可使用狀態(tài)后一段時間才對外出租或用于資本增值的，應(yīng)當(dāng)先確認(rèn)為固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)或存貨，自租賃期開始日或用于資本增值之日起，從固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)或存貨轉(zhuǎn)換為投資性房地產(chǎn)。

(三)投資性房地產(chǎn)的后續(xù)計量

投資性房地產(chǎn)的后續(xù)計量有成本和公允價值兩種模式，通常應(yīng)當(dāng)采用成本模式計量，滿足特定條件時也可以采用公允價值模式計量。但是同一企業(yè)只能采用一種模式對所有的投資性房地產(chǎn)進(jìn)行后續(xù)計量，不得同時采用兩種計量模式

1.成本模式

按照固定資產(chǎn)或無形資產(chǎn)的有關(guān)規(guī)定，按期(月)計提折舊或攤銷;

取得租金收入計入“其他業(yè)務(wù)收入”;

存在減值跡象的，適用資產(chǎn)減值的有關(guān)規(guī)定。經(jīng)減值測試后確定發(fā)生減值的，應(yīng)當(dāng)計提減值準(zhǔn)備。已經(jīng)計提減值準(zhǔn)備的投資性房地產(chǎn)，其減值損失在以后會計期間不得轉(zhuǎn)回。

2.公允價值模式

只有存在確鑿證據(jù)表明投資性房地產(chǎn)的公允價值能夠持續(xù)可靠取得的情況下，企業(yè)才可以對其所有的投資性房地產(chǎn)均采用公允價值模式進(jìn)行后續(xù)計量。

采用公允價值模式進(jìn)行后續(xù)計量的投資性房地產(chǎn)，應(yīng)當(dāng)同時滿足兩個條件

(1)投資性房地產(chǎn)所在地有活躍的房地產(chǎn)交易市場。

(2)企業(yè)能夠從活躍的房地產(chǎn)交易市場上取得同類或類似房地產(chǎn)是市場價格及其他相關(guān)信息，從而對投資性房地產(chǎn)的公允價值作出合理的估計。

采用公允價值模式進(jìn)行后續(xù)計量的投資性房地產(chǎn)，不計提折舊、攤銷，也確認(rèn)資產(chǎn)減值損失。企業(yè)應(yīng)當(dāng)以資產(chǎn)負(fù)債表日投資性房地產(chǎn)的公允價值為基礎(chǔ)調(diào)整其賬面價值，公允價值與原賬面價值之間的差額計入當(dāng)期損益。

3.投資性房地產(chǎn)后續(xù)計量模式的變更

只有在房地產(chǎn)市場比較成熟，能夠滿足采用公允價值模式條件的情況下，才允許企業(yè)對投資性房地產(chǎn)從成本模式計量變更為公允價值模式計量。

成本模式轉(zhuǎn)為公允價值模式的，應(yīng)當(dāng)作為會計政策變更處理，將計量模式變更時公允價值與賬面價值的差額，調(diào)整期初留存收益。

已采用公允價值模式計量的投資性房地產(chǎn)，不得從公允價值模式轉(zhuǎn)為成本模式。

在極少數(shù)情況下，采用公允價值對投資性房地產(chǎn)進(jìn)行后續(xù)計量的企業(yè)，有證據(jù)表明，當(dāng)企業(yè)首次取得某項投資性房地產(chǎn)時，該投資性房地產(chǎn)的公允價值不能持續(xù)可靠取得的，應(yīng)當(dāng)對該投資性房地產(chǎn)采用成本模式計量直至處置，并且假設(shè)無殘值。但是，采用成本模式對投資性房地產(chǎn)進(jìn)行后續(xù)計量的企業(yè)，不能單獨(dú)對某項投資性房地產(chǎn)采用公允價值模式進(jìn)行后續(xù)計量。

(四)房地產(chǎn)的轉(zhuǎn)換形式及轉(zhuǎn)換日

1.轉(zhuǎn)換形式

“自用房地產(chǎn)或存貨”與“投資性房地產(chǎn)”的轉(zhuǎn)換。

2.轉(zhuǎn)換日

“自用房地產(chǎn)或存貨”轉(zhuǎn)換為“投資性房地產(chǎn)”轉(zhuǎn)換日為租賃期開始日或用于資本增值的日期;

“投資性房地產(chǎn)”轉(zhuǎn)換為“自用房地產(chǎn)”轉(zhuǎn)換日為房地產(chǎn)達(dá)到自用狀態(tài)的日期。

“投資性房地產(chǎn)”轉(zhuǎn)換為“存貨”轉(zhuǎn)換日為董事會或類似機(jī)構(gòu)作出決議表明將其重新開發(fā)用于對外出售的日期。

(五)房地產(chǎn)轉(zhuǎn)換的會計處理

1.成本模式下的轉(zhuǎn)換

“自用房地產(chǎn)”與“投資性房地產(chǎn)”的轉(zhuǎn)換，三本賬的轉(zhuǎn)換。

“投資性房地產(chǎn)”與“存貨”的轉(zhuǎn)換，按賬面價值轉(zhuǎn)換。

2.公允價值模式下的轉(zhuǎn)換

“投資性房地產(chǎn)”轉(zhuǎn)換為“自用房地產(chǎn)或存貨”，公允價值與賬面價值之間的差額，都計入“公允價值變動損益”;

“自用房地產(chǎn)或存貨”轉(zhuǎn)換為“投資性房地產(chǎn)”，公允價值小于賬面價值的差額計入“公允價值變動損益”借方;公允價值大于賬面價值的差額計入“其他綜合收益”貸方，待該項投資性房地產(chǎn)處置時，因轉(zhuǎn)換計入其他綜合收益的部分應(yīng)轉(zhuǎn)入當(dāng)期損益。

(六)投資性房地產(chǎn)的處置

1.成本模式計量的投資性房地產(chǎn)的處置

借：銀行存款

貸：其他業(yè)務(wù)收入

借：其他業(yè)務(wù)成本

投資性房地產(chǎn)累計折舊

投資性房地產(chǎn)減值準(zhǔn)備

貸：投資性房地產(chǎn)

2.公允價值模式計量的投資性房地產(chǎn)的處置

借：銀行存款

貸：其他業(yè)務(wù)收入

借：其他業(yè)務(wù)成本

貸：投資性房地產(chǎn)——成本

——公允價值變動(也可能記借方)

借：公允價值變動損益

貸：其他業(yè)務(wù)成本(有可能做相反的分錄)

借：資本公積——其他資本公積

貸：其他業(yè)務(wù)成本